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一些經營主體對增值稅小規(guī)模納稅人認定標準認識不清，在不符合規(guī)定條件的情況下提出辦理小規(guī)模納稅人申請。本文結合一起稅務行政復議案例梳理有關規(guī)定，以及這些規(guī)定如何正確適用。

韋婷婷 周瑜文 融亦

近期，筆者注意到，一些經營主體在確定納稅人性質時，更愿意被稅務機關認定為增值稅小規(guī)模納稅人，但有的對增值稅小規(guī)模納稅人認定標準認識不清，在不符合規(guī)定條件的情況下也提出辦理小規(guī)模納稅人申請，申請被拒后感到不能接受。前不久發(fā)生的一起稅務行政復議案例就反映了這一問題。征納雙方均須加深對有關規(guī)定的認識，正確適用。

案例：一家律師事務所提出稅務行政復議

2023年7月17日，A稅務局發(fā)出《稅務事項通知書》，通知B律師事務所在收到該文書后14日內向主管稅務機關辦理增值稅一般納稅人登記手續(xù)或者選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的手續(xù)；逾期未辦理的，自通知時限期滿的次月，按照銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。

2023年8月15日，B律師事務所向A稅務局申請選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。2023年8月16日，A稅務局針對該申請發(fā)出《稅務事項通知書》，通知B律師事務所，對其選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的申請不予受理，并告知理由：一是B律師事務所屬于合伙企業(yè)，且其在金稅三期系統(tǒng)自主登記為“私營合伙企業(yè)”；二是B律師事務所在2022年4月1日至2023年3月31日期間，每季度均發(fā)生應稅行為，銷售額合計5115152.65元。因此，B律師事務所不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十九條規(guī)定的“非企業(yè)性單位、不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)”情形，不可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。

B律師事務所不認同該處理，理由是：律師事務所是依據《中華人民共和國律師法》《律師事務所管理辦法》設立、由省級司法行政機關頒發(fā)律師事務所執(zhí)業(yè)許可證的律師執(zhí)業(yè)機構；而企業(yè)則需根據《中華人民共和國市場主體登記管理條例》規(guī)定向所在地市場監(jiān)督管理部門辦理登記并領取營業(yè)執(zhí)照?！吨腥A人民共和國民法典》第一百零二條、《工傷保險條例》第二條第一款均對律師事務所及企業(yè)的概念予以明確區(qū)分。所以，律師事務所不屬于企業(yè)，屬于非企業(yè)單位。且《增值稅一般納稅人登記管理辦法》并未規(guī)定，律師事務所申請選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的書面說明屬于不予受理的范疇。因此，B律師事務所依法提交有關書面說明，但收到A稅務局不予受理的決定，認為稅務局作出該決定依據不明，適用法律錯誤。

2023年10月13日，B律師事務所向A稅務局的上級主管機關C稅務局申請行政復議。

結果：復議對有關處理的認定“一分為二”

C稅務局受理該復議申請。復議中，C稅務局根據審理查明的案件事實，將案件爭議焦點確定為B律師事務所是否可以選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。

經過復議，C稅務局確定：B律師事務所在2022年4月1日至2023年3月31日屬期，自主申報增值稅銷售額合計5115152.65元，已超過增值稅小規(guī)模納稅人應征增值稅銷售額標準，并且連續(xù)屬期均有納稅申報，不屬于不經常發(fā)生應稅行為的納稅人?！稜I業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三條第三款規(guī)定，年應稅銷售額超過規(guī)定標準但不經常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。故B律師事務所不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定的“可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅”的情形。A稅務局在出具《稅務事項通知書》中，適用法律依據時僅引用《增值稅一般納稅人登記管理辦法》名稱，未援引該辦法有關具體條款，也未援引《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三條第三款規(guī)定，且在說明作出不予受理決定的理由時認為“貴公司屬于私營合伙企業(yè)，不屬于非企業(yè)單位，不符合申請條件”，屬于法律適用錯誤。

2024年1月10日，C稅務局作出行政復議決定，認定A稅務局存在法律適用錯誤，撤銷其作出的《稅務事項通知書》，并責令其在60日內重新作出具體行政行為。

分析：厘清有關規(guī)定，正確加以適用

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》等增值稅管理制度規(guī)定，我國對增值稅納稅人實行分類管理，以發(fā)生應稅行為的年應征增值稅銷售額為標準，將納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，二者的計稅方式、稅率、憑證管理等方面均不同。比如，一般納稅人銷售貨物、勞務等的稅率為13%，應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額；而小規(guī)模納稅人發(fā)生應納增值稅行為，實行按照銷售額和征收率計算應納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進項稅額，適用征收率一般為3%。根據《關于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第19號）第二條規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅。

現實中，不少企業(yè)鑒于小規(guī)模納稅人比一般納稅人適用更低的稅率，能享受更多的稅費優(yōu)惠，希望被認定為小規(guī)模納稅人。但這些企業(yè)需要了解小規(guī)模納稅人納稅的規(guī)定，在滿足規(guī)定條件的情況下提出申請。

筆者經過梳理，認為現行有關小規(guī)模納稅人認定的依據主要如下：

自2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部 國家稅務總局第50號令）第二十九條規(guī)定：年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅；非企業(yè)性單位、不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。

《財政部 稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）印發(fā)的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（自2016年5月1日起執(zhí)行）第三條規(guī)定：應稅行為的年應征增值稅銷售額（以下稱應稅銷售額）超過財政部和國家稅務總局規(guī)定標準的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標準的納稅人為小規(guī)模納稅人。年應稅銷售額超過規(guī)定標準的其他個人不屬于一般納稅人。年應稅銷售額超過規(guī)定標準但不經常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（2017年12月29日國家稅務總局令第43號公布 自2018年2月1日起施行）第二條規(guī)定：增值稅納稅人（以下簡稱“納稅人”），年應稅銷售額超過財政部、國家稅務總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準（以下簡稱“規(guī)定標準”）的，除本辦法第四條規(guī)定外，應當向主管稅務機關辦理一般納稅人登記。第四條規(guī)定：下列納稅人不辦理一般納稅人登記：（一）按照政策規(guī)定，選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的；（二）年應稅銷售額超過規(guī)定標準的其他個人。

自2018年5月1日起執(zhí)行的《財政部 稅務總局關于統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標準的通知》（財稅〔2018〕33號）第一條規(guī)定：增值稅小規(guī)模納稅人標準為年應征增值稅銷售額500萬元及以下。

根據上述文件規(guī)定，納稅人滿足以下幾個條件之一的，可以認定為增值稅小規(guī)模納稅人：①自然人；②年應征增值稅銷售額500萬元及以下的單位（包括企業(yè)或非企業(yè)單位）；③年應稅銷售額超過500萬元但不經常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶。

根據上述小規(guī)模納稅人認定標準的總結可以看出，B律師事務所因年應征增值稅銷售額超過500萬元且存在經常性應稅行為，不符合《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規(guī)定的“可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅”的情形，依法應當辦理一般納稅人登記。

《中華人民共和國立法法》第一百零三條規(guī)定，同一機關制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定。前述案例中，A稅務局認定B律師事務所不符合“可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅”的情形，依據的是自2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十九條規(guī)定，而非自2016年5月1日起執(zhí)行的《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規(guī)定，屬于法律適用錯誤。對此，C稅務局作出的行政復議決定糾正了A稅務局的錯誤。

筆者認為，這起案例對基層稅務機關開展日常稅收征管工作有啟示意義：一是加強對法律法規(guī)、規(guī)范性文件的學習和梳理，正確理解適用，尤其是對新舊規(guī)定不一致的內容。二是加強納稅輔導，增強政策推送的精準性，通過數據篩選出處于享受稅費優(yōu)惠政策臨界點的納稅人繳費人清單，研判其是否符合享受稅費優(yōu)惠政策的條件，對于不符合條件的納稅人繳費人及時進行納稅輔導。三是加強稅務行政復議及訴訟案件的學習，定期結合有關典型案例開展培訓。（作者單位：國家稅務總局深圳市稅務局）

本文刊發(fā)于《中國稅務報》2024年5月7日B3版。

來源：中國稅務報

責任編輯：李嘉萱 (010)61930016

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